Dissertationen zum Thema „Compact places“

Denna studie avser att besvara var mervärdesbeskattning sker, ur ett EG-rättsligt perspektiv, vid tjänstehandel till en beskattningsbar person med flera fasta etableringsställen i olika medlemsstater. Tjänsterna förvärvas vid den plats där den beskattningsbara personen har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet men tillhandahålls den beskattningsbara personens olika fasta etableringsställen. Studien företas med anledning av rådets direktiv (2008/8/EG) av den 12 februari 2008 om ändring av direktiv 2006/112/EG med avseende på platsen för tillhandahållande av tjänster (EUT L 44, 20.2.2008 s. 11-22).

Utgångspunkten för att besvara studiens syfte är huvudregeln i artikel 44 mervärdesskattedirektivets ändrade lydelse som träder i kraft den 1 januari 2010. Artikeln stadgar att platsen för tillhandahållande av tjänster till en beskattningsbar person ska vara den plats där denna person har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet. Om tjänsterna tillhandahålls den beskattningsbara personens fasta etableringsställe, som är beläget på en annan plats än där denna person har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet, ska mervärdesbeskattning ske där. Artikeln ger upphov till tolkningsproblem och behörighetskonflikter mellan konkurrerande stater, varför en enhetlig tolkning av begreppet fast etableringsställe erfordras. Tolkningsproblemen avser definitionen av ett fast etableringsställe och frågan när en tjänst kan hänföras till ett fast etableringsställe.

En utredning av EG-domstolens praxis visar att ett fast etableringsställe måste uppvisa en tillräcklig grad av varaktighet och en lämplig struktur avseende personella och tekniska resurser för att självständigt kunna tillhandahålla bestämda tjänster. Platsen där en beskattningsbar person har etablerat sätet för sin ekonomiska verksamhet är den primära anknytningspunkten. Hänsyn till en annan plats, till eller från vilket tjänsterna tillhandahålls, kommer endast i fråga om den primära anknytningen inte leder till en rationell lösning ur beskattningssynpunkt eller då en konflikt med en annan medlemsstat uppstår.

Slutsatsen är att mervärdesbeskattning vid tillhandahållande av tjänster till fasta etableringsställen i olika medlemsstater bör ske vid den plats där de fasta etableringarna är belägna. En sådan slutsats leder till en rationell lösning ur beskattningssynpunkt vilket medför att tjänsterna kan hänföras till de fasta etableringarna. Vid ett sådant fastställande tillgodoses den allmänna principen om att beskattning bör ske i konsumtionslandet. Slutligen tillgodoses det grundläggande syftet med artikel 44 mervärdesskattedirektivets ändrade lydelse vilket är att förhindra behörighetskonflikter och snedvridning av konkurrensen.

Elektroniska tjänster utgör en stor del av marknadsekonomin i större delen av världen således även på den inre marknaden. Elektronisk handel, där elektroniska tjänster ingår, har under de senaste åren expanderat. U.S. Bureau of Census uppskattade att elektroniska tjänster genererat i drygt 600 miljarder kronor under år 2005. Det är en ökning med 24.6 % från föregående år. Statistiken visar endast handeln i USA, men ger ändå ett mått på den framfart som skett de senaste åren rörande elektronisk handel.

Inom gemenskapen har rådet fastställt en rad harmoniseringsregler, främst i det sjätte mervärdesskattedirektivet . I syfte att harmonisera de mervärdesskatterättsliga reglerna för att undvika en snedvridning av konkurrensen mellan aktörer etablerade i olika medlemsstater. Den inre marknaden är förvisso avsedd för aktörer etablerade inom EU, men man kan inte bortse från det faktum att även aktörer i tredjeland har tillträde till den inre marknaden.

För att utreda om aktörer från tredjeland gynnas framför aktörer etablerade i gemenskapen i tillhandahållande av elektroniska tjänster till icke skattskyldiga inom gemenskapen är bestämmandet av platsen av betydelse. Först fastställs om transaktionen faller inom ramen för artikel 2 i det sjätte mervärdesskattedirektivet. Där konstateras att mervärdesskatt skall betalas för tjänster som tillhandahålls inom landets territorium av en skattskyldig. För fastställande av ”landets territorium” hänvisas till artikel 3, se bilaga 4. Det andra steget är att konstatera om den som tillhandahåller tjänsten betraktas som skattskyldig enligt artikel 4.1, se bilaga 5 till uppsatsen. Är kriterierna i artikel 2 och 4 uppfyllda går man vidare till artikel 9 för bestämmandet av platsen.

Ursprungslandsprincipen och destinationslandsprincipen ligger till grund för bestämmandet av vilken stat som har beskattningsrätt, först fastställs omsättningslandet och därigenom platsen för tillhandahållandet. Destinationslandsprincipen och ursprungslandsprincipen kräver ett förtydligande. Från början tillämpades ursprungslandsprincipen för att nå den inre marknaden. Destinationslandsprincipen är den rådande men kommissionens långsiktiga mål är att gå över till ursprungslandsprincipen. Trots detta ändras i dagsläget regler för att passa destinationslandsprincipen.

Tillhandahållande av elektroniska tjänster existerade inte vid utformandet av det sjätte mervärdesskattedirektivet. Följaktligen saknades begreppet elektroniska tjänster i direktivet. Då rådet antog direktiv 2002/38/EG infördes begreppet elektroniska tjänster samt ett tydliggörande av vad som var att anse som platsen för tillhandahållande. Begreppsdefinitionen var dock inte uttömmande och rådet antog förordning 1777/2005 där elektroniska tjänster definieras både i förordningen samt tillhörande bilaga. Klassificeringen av elektroniska tjänster sker på samma vis oberoende av platsen för tillhandahållandet. Däremot skiljer sig bestämmandet av omsättningsland och platsen beroende på om en aktör är etablerad i en medlemsstat eller ej.

Innan direktiv 2002/38/EG antogs kunde aktörer från tredjeland undgå mervärdesbeskattning då de tillhandahöll elektroniska tjänster till icke skattskyldiga i gemenskapen. Rådets intention vid antagande av direktivet var att undanröja snedvridning av konkurrensen samt att tydliggöra reglerna om platsen för tillhandahållande i de fall då aktörer var etablerade i tredjeland.

Med direktiv 2002/38/EG antogs den regel som bestämmer platsen för tillhandahållande till den där aktören är registrerad. I samband med detta infördes den ordning vilken innebär att aktörer från tredjeland skall registrera sig för mervärdesskatt i en medlemsstat.

Även det fasta driftstället har betydelse för bestämmande av platsen. I vissa fall är det fasta driftstället att anse som platsen och i andra fall är huvudkontoret platsen för tillhandahållande. Begreppet fast driftställe nämns i artikel 9 i det sjätte mervärdesskattedirektivet, men ingen definition ges av vad som omfattas eller vilka kriterierna är. För att fastställa detta är man hänvisad till EG-domstolens praxis då inget uttömmande svar ges i direktiven. Gällande elektroniska tjänster och inkomstskatterätt kan i vissa fall en server utgöra ett fast driftställe, det är inte möjligt inom mervärdesskatterätten.

Electronic commerce constitutes a big market economy in the world, therefore also in the internal market. Electronic commerce, which includes electronic services, has expanded in the past years. In the end of year 2005, the U.S. Census Bureau estimated the total U.S. electronic commerce sales at $ 86.3 billion. This featured a 24.6 percent increase from the previous year 2004. Even though this is U.S. statistics, it gives a view of how electronic commerce has expanded the last years.

Within the internal market, the Council of the European Union constituted a number of regulations on harmonisation, mainly in the Sixth VAT Directive . The purpose of harmonising the VAT regulations is to prevent distortion of the competition between suppliers established in the European Union. The internal market is intended for the suppliers established in the European Union, nevertheless suppliers from the countries outside the European Union have access to the internal market. The place of supply is of importance to investigate if a supplier from a country outside the European Union is in favour before a supplier established within the European Union in supply of electronic services to persons non-liable to tax.

To investigate whether or not a supplier from a country outside the European Union benefit before suppliers established within the internal market the place of supply is of significance. The first question that arises is whether the transaction falls within the scope of article 2. Article 2 establishes that the subject to value added tax is the supply of services affected for consideration within the territory of the country by a taxable person. Article 3 es-tablishes the territory of the country, see attachment 4. The second step to clarify is if the person supplying the services is liable for tax according to article 4, see attachment 5. If the criteria for article 2 and 4 are satisfied the next step is article 9 and to establish the place of supply.

To define the country with the right to tax, the establishment of the place of supply leads to the place of transaction. The principle of destination and principle of origin need to be explained. From the beginning, the Commission applied the principle of origin to reach the single market. In spite of the fact that the Commission’s long-term goal is to apply the principle of origin, rules are constantly changed to be applicable on the principle of destination.

The supplying of electronic services did not exist when the Sixth VAT Directive was proposed. Therefore the concept of electronic services is not defined in the directive. When the Council of the European Union approved Directive 2002/38/EC , the concept of electronic services was classified and it was also made clear what is established as the place of supply. Notwithstanding the concept was not exhaustive and the Council of the European Union approved the regulation 1777/2005 in which electronic services are defined further, both in the regulation and in the attachment belonging to the regulation. The classifications of electronic services are independent of whether the supplier is established in a Member States or country outside the European Union. The place of supply depends on if the supplier is established in a Member State or outside the European Union.

Before directive 2002/38/EC, a supplier from a country outside the European Union could escape value added tax when supplying services to non-liable tax persons. The Council of the European Parliaments intention to lay down the directive was to set aside dis-torted competition and to clarify the rules of the place of supply in situations when a sup-plier is established in a country outside the European Union.

With directive 2002/38/EC the rule that decides the place of supply to the one where the supplier are registered were taken into force. In relation to that, a regulation was introduced where suppliers from a country outside the European Union shall register for value added tax in a Member State.

The permanent establishment is of certain significance to establish the place. In some situations, a permanent establishment is considered as the place of supply and in others it is the head office. The classification of a permanent establishment is mentioned in article 9 in the Sixth VAT Directive but there is no definition of what it comprises or the criteria. To in-vestigate what a permanent establishment is one is referred to go through the European Court of Justices case-law. In income tax, there are situations when a server can constitute a permanent establishment, which is not possible in value added tax.